LUCAPACIOLI

Cooperativas. Aspectos contables (I)

INTRODUCCIÓN

El Boletín Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (BOICAC) número 83, de septiembre de 2010, ha publicado el Proyecto de Orden por la que se aprueban las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas, que será de aplicación para los ejercicios económicos que se inicien el 1 de enero de 2011.

La promulgación de la citada norma tiene base en las competencias exclusivas en materia de legislación mercantil que se atribuyen al Estado en virtud del artículo 149.1.6ª de la Constitución Española, sin perjuicio de atender y contemplar en las normas que ahora se aprueban las peculiaridades que, con incidencia en el ámbito contable, han recogido las distintas leyes autonómicas, en virtud de las competencias asumidas por las comunidades autónomas en sus respectivos estatutos de autonomía en materia de cooperativas, pero siempre respetando la legislación mercantil, a la que se hacen continuas remisiones en el articulado de dichas disposiciones.

La aprobación del nuevo Plan General de Contabilidad exige inevitablemente una modificación de sus posteriores desarrollos reglamentarios, entre otros, las normas contables especiales por razón del sujeto contable y en particular las aprobadas para las sociedades cooperativas por Orden del Ministerio de Economía 3614/2003, de 16 de diciembre.

El objetivo de las normas que ahora se aprueban es revisar las anteriores a la luz de los criterios incluidos en el nuevo Plan General de Contabilidad, pero considerando la especialidad del régimen sustantivo de la sociedad cooperativa.

En el marco de esta reforma cabe destacar que el nuevo Plan introdujo un cambio en la calificación de las fuentes de financiación de las empresas y, por tanto, en su situación patrimonial. Trasladado a las sociedades cooperativas, este cambio supone, con carácter general, que las aportaciones de los socios y otros partícipes a las mismas, en la medida en que no otorguen a la sociedad el derecho incondicional a rehusar su reembolso, deban calificarse como pasivo reduciendo de forma significativa los fondos propios de la entidad.

Las presentes normas se aprueban con la finalidad de que las sociedades cooperativas puedan tener a su disposición unas normas contables que les permitan seguir suministrando información financiera en el marco del Plan General de Contabilidad y el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas, pero sin abandonar gran parte de la regulación especial aprobada en el año 2003, a la que en algunos casos simplemente se le incluyen meras revisiones formales.

Las normas que ahora se establecen serán de aplicación obligatoria para todas las sociedades cooperativas. Y, en todo lo no modificado específicamente en estas Normas, será de aplicación el Plan General de Contabilidad, en los términos previstos en el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre –o, en su caso, en el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, o en los criterios aplicables por microempresas–, así como las adaptaciones sectoriales y las Resoluciones del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Las cooperativas entidades financieras se regirán por las disposiciones específicas contables que les sean de aplicación, siendo las presentes Normas aplicables únicamente en lo no previsto en aquéllas.

El patrimonio neto de una sociedad cooperativa constituye la parte residual de los activos, una vez deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas por sus socios o partícipes que no tengan la consideración de pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.

Con carácter general, las aportaciones de los socios y otros partícipes a las mismas, en la medida en que no otorguen a la sociedad el derecho incondicional a rehusar su reembolso, deben calificarse como pasivo reduciendo de forma significativa los fondos propios de la entidad.

Se pretende con estas notas extraer del citado Proyecto aquellas rúbricas propias y características de las cooperativas, que constituyen el patrimonio neto propiamente dicho, las que constituyen el pasivo no corriente y corriente y las que contienen ambos componentes. Tales son las siguientes:                                                                       

A. PATRIMONIO NETO

Constituyen el patrimonio neto de las sociedades cooperativas, las siguientes rúbricas:

A-1. Fondos propios

Los fondos propios están integrados por las siguientes partidas:

1. El capital social.

2. Las reservas procedentes de beneficios generados en ejercicios anteriores, o aportadas por los propios socios; entre otras, las reservas voluntarias, el Fondo de Reserva Obligatorio no reintegrable o las reservas especiales como la Reserva derivada de revalorizaciones legales del activo.

3. Otras partidas, como son:

a) Con signo positivo: el excedente positivo de la cooperativa, las aportaciones de socios para compensación de pérdidas, el remanente, otros instrumentos de patrimonio neto emitidos por la sociedad cooperativa y los fondos.

b) Con signo negativo: el excedente negativo de la cooperativa, el “retorno a cuenta”, la remuneración de las aportaciones clasificadas como patrimonio (en particular, los fondos propios) a cuenta, los resultados negativos de ejercicios anteriores y, en su caso, las participaciones propias adquiridas.

a. El capital social, que se calificará como patrimonio neto, en particular, como fondos propios, o como un instrumento financiero compuesto, en función de las características de las aportaciones de los socios o partícipes.

a.1. Tendrán la consideración de fondos propios las aportaciones al capital social cuyo reembolso en caso de baja pueda ser rehusado incondicionalmente por el Consejo Rector, siempre que no obliguen a la sociedad cooperativa a pagar una remuneración obligatoria al socio o partícipe.

También tendrá la calificación de fondos propios, el derecho del socio al retorno cooperativo en función de la actividad cooperativizada y el derecho a la remuneración al capital social, siempre que tengan naturaleza discrecional.

a.2. Tendrán la consideración de instrumentos financieros compuestos las aportaciones al capital social en la medida en que incluyan, al menos, un componente de patrimonio neto, el derecho al retorno cooperativo o el derecho a una remuneración discrecional, y un componente de pasivo financiero.

En particular, se considerará que incluyen un componente de pasivo financiero las aportaciones de los socios con derecho de reembolso en el caso de baja y las que tienen asociada una remuneración o retorno obligatorio.

a.3. En los supuestos no previstos en los apartados anteriores, las aportaciones al capital social se calificarán como pasivos financieros.

b. Los fondos de reserva específicos de las sociedades cooperativas, cual son:

b.1. El Fondo de Reserva Obligatorio, que constituye un fondo que se destina a la consolidación, desarrollo y garantía de la sociedad cooperativa, por lo que se identifica con una partida de los fondos propios, calificándose como una reserva legal. Si el Fondo de Reserva Obligatorio es parcialmente repartible y reúne la definición de pasivo financiero tendrá tal calificación en la parte que corresponda.

b.2. El Fondo de Reembolso o Actualización constituye una partida generada por la sociedad cooperativa destinada a incrementar el valor de las aportaciones que se restituyan en el futuro, en los términos previstos por la ley. El Fondo de Reembolso o Actualización, tendrá la consideración de fondos propios de la sociedad cooperativa siempre que no sea exigible; en caso contrario será un pasivo financiero.

b.3. El Fondo de Reserva Voluntario constituye un fondo que se destina a la consolidación, desarrollo y garantía de la sociedad cooperativa, por lo que se identifica con una partida de los fondos propios, calificándose como una reserva voluntaria.

Si el Fondo de Reserva Voluntario es parcialmente repartible y reúne la definición de pasivo financiero, tendrá tal calificación en la parte que corresponda.

b.4. Reservas estatutarias, que son aquellas cuya dotación está dispuesta en los estatutos y tienen naturaleza similar al fondo de reserva voluntario.

b.5. Otras reservas.

c. Fondos subordinados con vencimiento en la liquidación de la cooperativa.

c.1. Los fondos de participaciones son participaciones emitidas por las cooperativas, suscritas por terceros o socios, destinadas a su financiación, cuyo vencimiento no tendrá lugar hasta la aprobación de la liquidación de la cooperativa, que pueden ser reembolsadas discrecionalmente por las cooperativas, y que, a efectos de prelación de créditos, se situarán detrás de todos los acreedores comunes.

Estas participaciones se considerarán fondos propios de la cooperativa siempre que cumplan las siguientes características:

1. Que únicamente exista obligación de reembolso en caso de liquidación de la cooperativa.

2. Que no lleven aparejado el pago de una remuneración obligatoria por parte de la cooperativa.

Cuando las participaciones no cumplan con las condiciones descritas se calificarán como pasivo financiero.

c.2. Otros fondos subordinados. Son fondos de financiación obtenidos por las cooperativas, cuyo vencimiento no tendrá lugar hasta la aprobación de la liquidación de la cooperativa y que, a efectos de prelación de créditos, se situarán detrás de todos los acreedores comunes.

d. Otros epígrafes integrantes del patrimonio neto de las cooperativas, que el Proyecto de Orden no regula expresamente pero que sí recoge el modelo normal de balance del anexo al referido Proyecto, son:

d.1. En el apartado A-2 (Ajustes por cambio de valor)

  1. Activos financieros disponibles para la venta.
  2. Operaciones de cobertura.
  3. Otros.

d.2. Y el apartado A-3 (Subvenciones, donaciones y legados recibidos)

En los supuestos en que estos epígrafes contuvieran componentes de naturaleza exigible, se calificarán como pasivos financieros.

 B. PASIVOS FINANCIEROS

e. Del apartado A-1 anterior se pueden extraer algunas rúbricas que, pese a hallarse clasificadas prima facie como fondos propios forma parte, en realidad, del pasivo exigible a largo o corto plazo. Tales son:

1. Las aportaciones al capital social cuyo reembolso en caso de baja obligue a la sociedad cooperativa a pagar una remuneración obligatoria al socio o partícipe (a.1. párrafo primero).

2. El derecho del socio al retorno cooperativo en función de la actividad cooperativizada y el derecho a la remuneración al capital social, siempre que no tengan naturaleza discrecional (a.1. párrafo segundo).

3. Los instrumentos financieros compuestos, en las condiciones expresadas en a.2.

4. El Fondo de Reserva Obligatorio en la parte que sea repartible (b.1.).

5. El Fondo de Reembolso o Actualización, cuando sea exigible (b.2.).

6. El Fondo de Reserva Voluntario, las reservas estatutarias y otras reservas, en la parte que sean repartibles (b.3, 4 y 5).

7. Los  fondosdos de participaciones (fondos subordinados) cuándo las participaciones no cumplan las siguientes condiciones (c.1.):

7.1. Que únicamente exista obligación de reembolso en caso de liquidación de la cooperativa.

7.2. Que no lleven aparejado el pago de una remuneración obligatoria por parte de la cooperativa.

8. Ajustes por cambio de valor y Subvenciones, donaciones y legados recibidos en la parte de naturaleza exigible, que contuvieran (d. 1 y 2).

9. Los epígrafes comprendidos en el apartado 3. A) del apartado A-1, en la medida en que sean repartibles.

f. Fondo de Educación, Formación y Promoción y otras contribuciones obligatorias similares.

El Fondo de Educación, Formación y Promoción y Otras contribuciones obligatorias se identifican con los importes que obligatoriamente deben constituirse en las cooperativas con la finalidad de que se apliquen a determinadas actividades de interés público que benefician a los socios, trabajadores y, en su caso, a la comunidad en general.

Al ser de obligada aplicación a la citada finalidad, constituyen un pasivo financiero a largo o corto plazo.

g. Las deudas generadas por adquisiciones de bienes y servicios (distintos de los de trabajo) a los socios para la gestión de la cooperativa, que tendrán un tratamiento contable similar al de las operaciones con proveedores u otros acreedores.

h. Las deudas generadas por adquisiciones de servicios de trabajo a los socios trabajadores y a los trabajadores asalariados, que tendrán un tratamiento contable similar al de las operaciones con los trabajadores, con carácter general.

 

Fdo. Constantino Coco Naves.

Auditor.

Censor Jurado de Cuentas.

 

Comentarios

El capital social pasivo financiero es retornable, y si lo es solo es caso de baja del socio o bien por acuerdo de la Asamblea General si la cooperativa no tiene la necesidad de financian por esos medios.

Hola buenas. Me gustaria aclarar la siguiente cuestion. Una sociedad cooperativa tiene un resultado contable de 25.000 euros. La ley especifica que un 20% de este resultado se aplicara al Fondo de Reserva Obligatorio (FRO). Entonces, mi cuestion es: -Al ser esta aplicacion exigible i su dotacion obligatoria por Ley, el asiento contable de los 5.000 euros con que debe abonarse el FRO, QUE SE CARGARIA A LA CUENTA 129 O A LA CUENTA 6647. Mucha gracias.

mas informacion agreguen sobre la cooperativa de aspectos de sociedad

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